Bezoldigingstheorie
Situering
De laatste jaren duiken er in de rechtspraak verschillende gevallen op waarin een vennootschap zich moet verzetten tegen de verwerping van bepaalde kosten als aftrekbare beroepskost omdat de vennootschap deze kosten heeft gemaakt als onderdeel van de bezoldiging ten voordele van de bedrijfsleider.
Veelal gaat het hier om een toegekend voordeel in natura, waarbij er een verschil bestaat tussen de omvang van de (reële) kosten in hoofde van de vennootschap en de (lucratievere) forfaitaire taxatie in hoofde van de personenbelasting van de bedrijfsleider.
Hoewel het voordeel gelegen in de beperkte omvang van het voordeel van alle aard tot stand is gekomen met goedkeuring door de Belgische wetgever, blijkt de administratie, en rechtspraak, niet zomaar een carte blanche te aanvaarden en stelt deze limieten aan het “afwentelen van kosten” op de vennootschap. Recente rechtspraak spreekt hier zelfs van het beperken van een impliciete belangenvermenging tussen de eigen vennootschap en bedrijfsleider.
Meestal gaan de discussies over de gehele of gedeeltelijke terbeschikkingstelling van een onroerend goed aan de bedrijfsleider, maar recente geschillen laten ook zien dat dezelfde discussie zich voordoet met bv. het verstrekken van aandelenopties.
Hoewel het duidelijk is dat deze vorm van verloning in natura aan de bedrijfsleider blijvend moet kunnen, stellen zich verschillende concrete voorwaarden.
Dit betreft de zgn. bezoldigingstheorie op basis waarvan, indien aan alle voorwaarden is voldaan, de volledige kosten in hoofde van de vennootschap als bezoldiging aftrekbaar zijn.
De praktijk wijst uit dat een coherente bezoldigingspolitiek onontbeerlijk is. Omdat deze soort discussies zeer feitelijk gedreven zijn, zijn rulings het perfecte gereedschap om in concreto de toepassingsvoorwaarden na te gaan en te laten bevestigen welke de fiscale uitkomst is in casu.
Hierna gaan wij u een overzicht weer van deze problematiek. Bijkomend lichten we graag toe hoe Taxruling.be u verder kan helpen met het bekomen van een voorafgaande beslissing in fiscale zaken: een zgn. ruling.
Bezoldigingstheorie: vereiste van werkelijke prestaties
De aftrekbaarheid als beroepskost in hoofde van de vennootschap hangt af van het voldoen aan de vereisten van artikel 49 W.I.B. 1992.
De verstrekte bezoldiging moet dus op aantoonbare wijze in verband staan met het verkrijgen of behouden van belastbare inkomsten. Minstens moet hiervoor de intentie hebben bestaan.
De bezoldigingstheorie houdt in dat de kosten die een vennootschap doet om haar bedrijfsleider (belastbare) voordelen van alle aard toe te kennen, niet langer beschouwd worden als kosten waarvan de aard bepaald wordt door het betrokken voordeel (autokosten bv.) maar wel als bezoldigingen.
Reeds in 2016 heeft het Hof van Cassatie geoordeeld dat hoewel dit principe overeind staat, dergelijke in “bezoldigingen” geherkwalificeerde kosten niet zonder meer als beroepskosten aftrekbaar zijn overeenkomstig artikel 49 W.I.B. 1992.
Voor de aftrek is vereist dat de kosten aan werkelijke prestaties beantwoorden.
Hiermee wil het Hof bedoelen dat de kosten de tegenprestatie vormen voor het werk dat de bedrijfsleider in de schoot van de vennootschap uitvoert.
Daarbij is het niet vereist dat de gedane kosten verband houden met het maatschappelijk doel van de vennootschap, maar wel dat er een duidelijk link bestaat tussen de intentie en finaliteit van de gedane kosten/de verstrekte bezoldiging en de effectief geleverde tegenprestatie van het betrokken individu.
Vanzelfsprekend moet deze toets gedaan worden vanuit de optiek van artikel 49 W.I.B. 1992, m.n. dat deze kosten gedaan zijn met de intentie om belastbare inkomsten te verwerven of te behouden.
Noch de administratie, noch de rechtspraak ontkent dit principe, maar beiden blijken wel in de praktijk een (soms te hoge) bewijslast te vereisen over de integrale connectie tussen gemaakte kosten en de veronderstelde tegenprestatie door de bedrijfsleider.
Indien de bewijslast faalt, zal er doorgaans sprake zijn van een niet aftrekbaarheid van een groot gedeelte van de betrokken kosten (m.i.v. de afschrijvingen) met een bijkomende belastingschuld in de vennootschapsbelasting tot gevolg. Veelal zal dit ook de bekritiseerde minimaal belastbare basis tot gevolg hebben (m.i.v. een belastingverhoging) waardoor er effectieve betaling verschuldigd is (lees: er mogen dus bv. geen overgedragen verliezen tegen afgezet worden).
Casuïstische benadering
De bezoldigingstheorie is geen principiële discussie die steeds kan toegepast worden in eender welke situatie.
Zoals blijkt zijn de principes relatief duidelijk, doch valt de gehele analyse terug op een concrete toepassing ervan op de toepasselijke feiten.
The Devil is in the details … of liever, in de bewijslast.
Hierna gaan we in op twee hoofddiscussies en geven daarna enkele praktische tips weer.
Gratis terbeschikkingstelling van een onroerend goed
De gratis terbeschikkingstelling van een (gedeelte van een) onroerend goed is één van de meest klassieke verschijningsvormen van een bezoldiging in natura.
De vennootschap draagt een groot gedeelte van de kosten en neemt deze (via afschrijvingen) in kosten op de resultatenrekening. Omdat het eigendoms- of zakelijk recht toebehoort aan de vennootschap, behoort deze de kosten in aanmerking te nemen.
Bijkomende aandachtspunten zijn dan desgevallend wie de aanhorige kosten moet dragen van het onroerend goed dat betrekking heeft op het terbeschikking gestelde gedeelte. Men denke bv. aan de onroerende voorheffing, de onderhoudskosten, etc.
Het voordeel voor de achterliggende belastingplichtige bedrijfsleider is uiteraard geweten: een financiering vanuit het privévermogen is uiteraard vele malen duurder dan vanuit het vennootschapsvermogen.
Met het wegvallen van fiscale incentives die betrekking hebben op de eigen woning, is het nog minder interessant geworden dan vroeger om te verwerven vanuit het privévermogen.
Uiteraard zijn deze kosten moeilijk verteerbaar voor de fiscus omdat hier inherent belastbare materie verloren gaat: de besparing van belastingen ingevolge de aftrek van beroepskosten ligt hoger dan de corresponderende belasting als beroepsinkomen.
Om die reden zullen kosten die betrekking hebben op privématige delen van het onroerend goed of die betrekking hebben op kosten die meer vanuit privésfeer hun intrede vinden (luxe afwerking, bv.) veelal betwist worden, zeker als het gaat om het zgn. appartement aan de kust, of luxueus afgewerkte villa’s (met zwembad, etc.).
Alle kosten van een onroerend goed, m.i.v. van de bijkomende kosten, kunnen beschouwd worden als verstrekte bezoldiging en aftrekbaar zijn.
Het is daarbij wel belangrijk dat de bezoldigingstheorie correct wordt toegepast opdat deze fiscale aftrekbaarheid correct wordt toegepast.
Fiscaal voordelig toegekende aandelenopties
Een andere veel voorkomende discussie betreft die waar de (management-)vennootschap fiscaal voordelige aandelenopties toekent aan de (enige) bedrijfsleider.
Het voordeel is geweten: de belasting op het privé verkregen voordeel is veel interessanter dan een klassieke cashvergoeding én de kosten zijn aftrekbaar in hoofde van de verstrekkende vennootschap.
De fiscus aanvaardt deze kosten in het kader van het verwerven én overdragen van deze opties, aandelen, warranten, echter niet zo maar. Om aftrekbaar te zijn, moet aangetoond worden dat deze verstrekt werden in ruil voor effectief geleverde prestaties, m.a.w. de kwalificatie bezoldiging kunnen genieten én niet als liberaliteit beschouwd kunnen worden.
Doordat het verstrekken van aandelenopties veelal niet op continue basis wordt verstrekt doch meer als bonus door het leven gaat, is er vaak weinig tot geen track record, notulering, die enige (formele) link legt met de verstrekte opties en het bezoldigingskenmerk.
Door te spelen op de bewijslast in hoofde van de belastingplichtige, kan de controleur nu en dan zijn slag thuis halen.
Alle kosten die gepaard gaan met het verstrekken van aandelenopties, m.i.v. van de bijkomende (advies/begeleidings-)kosten, kunnen beschouwd worden als verstrekte bezoldiging en aftrekbaar zijn.
Het is daarbij wel belangrijk dat de bezoldigingstheorie correct wordt toegepast opdat deze fiscale aftrekbaarheid correct wordt toegepast.
Welk type vennootschap wordt geconfronteerd?
Wie zich beroept op de bezoldigingstheorie, draagt de bewijslast. Immers voor de aftrekbaarheid als beroepskost, ligt de bewijslast bij de belastingplichtige.
De fiscale administratie heeft dus het voorrecht zich ervan te laten overtuigen dat bepaalde kosten wel degelijk aftrekbaar zijn, doordat zij als bezoldiging worden toegekend t.o.v. effectief geleverde prestaties.
De onderbouwing zal moeilijker liggen in zgn. patrimoniumvennootschappen waarbij er minder of geen inkomsten behaald worden en waarbij men effectief de vraag kan stellen welke prestaties bv. de bedrijfsleider effectief zou verricht hebben om bv. het genot van het appartement aan de kust te verkrijgen.
Anders ligt het in de zgn. werkvennootschap waar de in natura verstrekte bezoldiging toekomt aan de bedrijfsleider die actief werkzaamheden verricht. In deze soort vennootschappen zal het doorgaans eenvoudiger zijn om een duidelijke link tussen verkregen bezoldiging en effectief geleverde prestaties (formeel) aan te tonen.
Hoewel een werkvennootschap zowel een managementvennootschap als een vennootschap betreft met meerhoofdige participanten kan betekenen, zal de onderbouwing en notulering het belangrijkst zijn voor de management vennootschap. Deze éénpersoonsvennootschappen worden met bijzondere bril bekeken door fiscus en rechters om vermeende fiscale optimalisatie (of nog “fiscale zelfbediening”) tegen te gaan.
Weliswaar volstaat het niet louter te wijzen naar de behaalde omzet uit bv. de exclusieve dienstverrichting van de bedrijfsleider. Deze “boekhoudkundige bewijsvoering” doorstaat meestal niet de test en daarbij wordt een meer formalistische benadering vereist.
Bewijslast: onderbouwing en motivering
In een voor deze discussie correct opgestelde loonpolitiek zal men er dus beter in voorzien de uitgevoerde loonpolitiek te formaliseren op bepaalde plaatsen.
Hierbij kan men denken aan:
- Een correcte notulering in de besluitvorming van het bestuursorgaan en dat van de algemene vergadering van de vennootschap
- Deze notulering moet op zeer concrete wijze de onderdelen van de verstrekte bezoldiging beschrijven én die van de verstrekte prestaties en een duidelijke link leggen tussen de intentie en finaliteit van de gedane kosten
- Men doet er beter aan geen klassieke, gekopieerde, stijlformules te hanteren
- Overwogen kan worden naast de notulering ook te voorzien in een specifieke op maat gemaakte bedrijfsleidersovereenkomst opgesteld tussen de vennootschap en de bedrijfsleider. Deze zal dan zeer uitvoering de te verrichten prestaties, beschikbaarheid, doelstellingen, herzieningsmomenten en onderdelen van de bezoldiging vastleggen
- Daarnaast moet de bezoldiging ook op een correcte manier op de toepasselijke fiscale fiches worden vermeld.
Deze stappen geven op zich geen 100% garantie voor de fiscale aftrekbaarheid van de gedane kosten (een ruling kan dat wel …), maar geven wel de beste slaagkansen voor het voldoen aan de bewijslast.
Het is belangrijk dat de effectief genoten bezoldiging ook als dusdanig voorkomt op de fiscale fiche’s en dat de persoon in kwestie ook effectief belast wordt op deze bezoldiging.
Het is sterk afgeraden om de genoten bezoldiging te gaan compenseren met geldelijke terugbetaling of via verrekening rekening-courant met als resultaat dat er niet langer een bezoldiging kan aangemerkt worden.
Deze handelswijze heeft immers tot gevolg dat men zelf aangeeft dat de tegenprestatie voor het verkrijgen van de voordelen niet ligt in de geleverde prestaties, doch in de geldelijke vergoeding. Deze werkwijze zou aldus de kwalificatie bezoldiging onderuithalen en de bezoldigingstheorie naar de prullenbak verwijzen.
Het verdient bijgevolg sterk de voorkeur dat er effectieve belastingheffing kan plaatsvinden op een op fiscale fiche uitgedrukt verkregen bezoldiging.
Mag men de bezoldiging/loonpolitiek wijzigen?
Mag men de loonpolitiek wijzigen door minder of meer voordelen in natura toe te kennen en moet deze in functie staan van een wijziging van behaalde (omzet)resultaten?
Uiteraard mag men de loonpolitiek (op continu basis) wijzigen, doch zal men hier er goed aan doen wederom duidelijk te verantwoorden waarom men voortaan bepaalde onderdelen van de bezoldiging in aanmerking neemt.
De toekenning van nieuwe voordelen in natura kan plaatsvinden in het kader van een omzetstijging, betere resultaten, doch hierin ligt een gevaarlijke redenering: wat als het jaar erop deze resultaten terug verminderen? Staat dit dan gelijk aan het wegnemen van de bijkomend verstrekte voordelen?
Een correcte toepassing van de bezoldigingstheorie veronderstelt géén toepassing in functie van de omvang van behaalde resultaten. Er is uitsluitend een link vereist tussen de verkregen bezoldiging en de daarvoor in ruil verrichte prestaties. In theorie mag de bezoldiging de finaal behaalde (omzet)resultaten zelfs overstijgen.
Wie dus redeneert vanuit bepaalde cijfermatige doelstellingen, moet dus opletten met de concrete verwoording & verantwoording.
Omvang van de bezoldiging
Hoewel de discussies soms een vermoeden scheppen dat de fiscus (op indirecte wijze) kan oordelen over de omvang van de bezoldiging in functie van (de omvang van) bepaalde resultaten, is dit veelal een foutieve gevolgtrekking uit de hierboven geschetste discussie.
De fiscale administratie mag nooit een opportuniteitsbeoordeling vormen over de omvang van de bezoldiging en de daartegenover behaalde resultaten.
Voor een behaalde omzet van 100.000,00 EUR mag dus zowel een totale bezoldiging van 40.000,00 EUR als één van 80.000,00 EUR staan; beiden zijn gerechtvaardigd, hetzij, uiteraard, indien het causaal verband tussen omzet (prestaties) en bezoldiging vaststaat.
De fiscus heeft m.a.w. geen rendementseis op te leggen, noch een vermomde marktconformiteit op te leggen.
In theorie mag zelfs een bezoldiging van 120.000,00 EUR aftrekbaar worden geacht tegen vermeld omzet van 100.000,00 EUR op voorwaarde dat wederom de link tussen omzet en prestaties bestaat én er daarbij de intentie bestond met de toegekende bezoldiging een (logischerwijze) hogere omzet te behalen. De fiscus mag m.a.w. geen “succes” vereisen.
Indien een bezoldigingspolitiek voor meerdere jaren wordt vastgelegd zal het dus bijgevolg nuttig zijn ook dit aspect van een tegenvallend jaar mee in acht te nemen.
Wat met de zgn. meerwaardetheorie?
Ter onderbouwing van de aftrekbaarheid van de beroepskosten die betrekking op een onroerend goed wordt soms ook verwezen naar de meerwaardetheorie: t.w. dat het onroerend goed verkregen in volle eigendom ooit door de vennootschap met winst verkocht kan worden.
Uiteraard is dit een valabele redenering, maar in essentie hoort zij niet thuis in de redenering dat de gemaakte kosten aftrekbaar zijn als verstrekte bezoldiging aan de bedrijfsleider.
Evenwel zal deze redenering desgevallend wel als alternatieve verantwoording de aftrekbaarheid van de beroepskost in functie van artikel 49 W.I.B. 1992 kunnen verantwoorden.
Beide aspecten kunnen dus perfect simultaan in een ruling voorgelegd worden om de fiscale aftrek van de gedane kosten te onderbouwen!
Hoe kan Taxruling.be helpen?
Taxruling.be helpt u graag verder door in eerste instantie gezamenlijk uw dossier te bespreken en tezamen de mogelijke impact en eventuele oplossingen nader te bekijken.
Na een grondige analyse van de feiten en uw persoonlijke rechtspositie, geven we u een duidelijke conclusie mee van wat onze bevindingen zijn.
Indien de conclusie positief is, kunnen wij voor u een rulingaanvraag voorbereiden die specifiek van toepassing is op uw situatie.
We raden slechts aan een rulingaanvraag in te dienen als dit naar onze inschatting een goede kans op slagen heeft.
Na akkoord kan deze rulingaanvraag officieel worden ingediend en begeleiden wij u van A tot Z in het bekomen van een beslissing m.b.t. uw aanvraag.
Eens de rulingdienst een beslissing genomen heeft, informeren wij u op een volledige en praktische wijze hoe u deze bekomen ruling kan toepassen.
Wens u dit topic te bespreken en/of in welke mate Taxruling.be u kan verder helpen?
Contacteer ons vrijblijvend via de Contact pagina en wij bespreken uw dossier graag verder!
Het proces
01
Wij nemen grondig de tijd om gezamenlijk met u uw rechtspositie te analyseren.
02
In samenspraak bereiden we de rulingaanvraag optimaal voor zodat al uw belangen daarin aan bod komen.
03
